ST吉化：税务亏损弥补会计好难懂

　　ST吉化04年第3季报显示，截止第3季度，该公司累计实现利润总额18.71亿元，而净利润高达22.53亿元，所得税费用为－3.66亿元，巨额盈利为何形成巨额的负所得税费用呢？2004年10月26日，ST吉化（000618）发布公告解释－3.66亿元的来龙去脉： 

　　我公司于10月中旬获悉财政部、国家税务总局联合下发的《关于落实振兴东北老工业基础企业所得税优惠政策的通知》（财税[2004]153号），通知的主要内容为："东北地区工业企业的固定资产（房屋、建筑物除外），可在现行规定折旧年限的基础上，按不高于40%的比例缩短折旧年限"、"东北地区工业企业受让或投资的无形资产，可在现行规定摊销年限的基础上，按不高于40%的比例缩短摊销年限"、"上述政策自2004年7月1日起执行"。 

　　按照中国会计准则，本公司所得税会计政策为纳税影响会计法，根据上述所得税优惠政策的规定，本公司在申报3季度企业所得税时，可调减应纳税所得额为14.04亿元。3季度本公司调整前应纳税所得额为19.09亿元，调整后为5.05亿元。依据税法规定，本公司期初可由以后年度利润弥补的累计亏损额为16.16亿元，扣除3季度调整后的应纳税所得额5.05亿元，3季度末公司税务亏损累计余额为11.11亿元，按照目前公司产品的价格水平，管理层预计上述亏损可在未来5年内弥补。因此，2004年9月30日按33%的所得税税率，需确认的3季度递延税款资产为3.66亿元,同时增加3季度净利润3.66亿元。 

　　从目前公司生产经营情况看，在原材料和产品市场不出现大幅波动的条件下，按照财政部、国家税务总局联合下发的《关于落实振兴东北老工业基础企业所得税优惠政策的通知》关于所得税优惠的规定将对本公司业绩产生积极影响，本公司2004年全年递延税款资产预计可实现约4.4亿元，由此相应增加净利润约4.4亿元。 

　　这个解释成立吗？ST吉化是香港、纽约及内地三地上市的国有特大型公司，历年来由四大负责审计，03年度审计师是普华，审计费高达300万元。下表是吉化近三年的利润总额及所得税费用数：

　单位：亿元
 2004（上）
 2003
 2002
 2001
 2000
 
利润总额
 2.41
 4.26
 -10.31
 -18.15
 -8.77
 
所得税费用
 0
 0
 0.03
 0.08
 -0.59
 

　　从上表可以看出，吉化00、01、02年连续三年出现巨额亏损，03年扭亏，04年继续盈利；在亏损的三个年度中，吉化均不确认税务亏损引起的递延税款资产，即使是到了04年扭亏为盈了，也不确认税务亏损引起的递延税款资产，直到04年第三季报，才以“按照目前公司产品的价格水平，管理层预计上述亏损可在未来5年内弥补”补确认税务亏损引起的递延税款资产，由于确认税务亏损引起的递延税款资产在会计上是借记递延税款资产，贷记所得税费用；弥补亏损时借记所得税费用，贷记递延税款资产，由于第三季报确认了16.16＊33%＝5.33亿元递延税款资产，同时又转回了5.05＊33%1.67亿元递延税款资产，这样导致吉化04年度第三季报账面上净贷记所得税费用（16.06－5.05）＊33%＝3.66亿元；但事实上，这样的会计处理结果令人无法理解，明明03年度有巨额盈利，按理所得税费用也是巨额的，但如今所得税费用却出现巨额收入。导致这种反常除了吉化滥用税务亏损抵免的所得税会计政策外，另外一点就是截止第三季度，该公司因税法折旧或摊销年限缩短，导致补提、补摊折旧14.04亿元，这14.04亿元是一种应纳税时间性差异，应借记所得税费用4.63亿元，贷记递延税款负债4.63亿元，扣抵上述的3.66亿元，吉化截止第三季度的所得税费用也应该是0.97亿元，而不是－3.66亿元。

　　根据中国《企业会计制度》第107条规定，企业的所得税费用可以选择应付税款法或纳税影响会计法，在采用纳税影响会计法下，由于存在时间性差异，要确认递延税款，也就是说，如果不存在时间性差异，就不确认递延税款，税务亏损弥补能不能确认为时间性差异，中国会计标准并没有明确规定；但在很多上市公司财务报告中，将此作为时间性差异，在发生亏损年度确认递延税款资产，以后弥补亏损时转回递延税款资产，可ST吉化与众不同，但发生亏损年度不确认递延税款资产，反而在盈利年度确认递延税款资产，当时为何不确认资产并没有理由；今日确认资产理由是预计亏损可以在未来5年内弥补，这就产生一个问题，税务亏损弥补产生的递延税款资产何时确认？吉化03年就盈利了，为何03年度不确认？这种情况下补确认是否要追溯调整？显然这是一种会计估计，但也可能是一种重大会计差错是，是不是要追溯调整也是仁者见仁、智者见智，但很明显在这个案例中，吉化这种会计处理手法令人无法理解，这种会计处理违背了会计的灵魂：真实、公允。

　　以前内地企业普遍采用应付税款法，以应交所得税作为所得税费用数，这种方法企业没有多少操纵余地，但这种方法早已被西方所淘汰，现在西方普遍采用的是纳税影响会计法，因此产生的时间性差异（暂时性差异）与永久性差异区别、资产负债表债务法与损益表债务法区别成为会计一大难题，又由于税率变更及纳税主体变更，导致当前的所得税会计成为操纵利润又一大法宝，中国目前没有专门的《所得税会计》准则，现在看来，这个准则与《企业合并》等一样，也是实务界非常需要的一个会计标准。不信，再看南方航空在所得税会计上精彩表演：

　　附：南方航空债务法魔术

　　南方航空是个会计游戏高手；03年国内A股IPO时，借实施《企业会计制度》之口，大幅调减成本，并追溯调整，同时运用纳税影响会计法之债务法，这一切都是精心安排，为的是2003年盈利。南方航空高超的财技令人信服。单单“固定资产折旧”一项递延税项贷方余额02年底就高达14亿元，然后借公司注册地变迁为经济开发区为由，冲回递延税款净负债5.16亿元，导致2003年所得税为负的6亿元，而当年只实现0.1亿元的净利。如果没有会计游戏，03年南航亏损6亿元，纳税影响会计法之债务法竟有如此之神功，笔者第一次见识，所得税会计确实非常重要。

　　尽管按中国会计标准，南航是盈利的；但根据国际财务报告准则，03年南航亏损3.6亿元，在涉及的调整项目中，有两项笔者觉得不好理解，一个是“因调整所得税率而引起的对递延税项变动”调减1.2亿元，难道中国会计标准的债务法与IFRS有不同吗？另一个是“冲销不可转回的递延税项资产”调减1.2亿元，解释称按照IFRS，对以前年度确认的递延税项资产在本年度重新评估后被认为在今后不可能转回的项目予以冲销，这些项目在中国会计准则及制度下一直未予确认，事实是这样吗？我对所得税会计实在不了解。

　　在递延税款贷项中，还有一个项目觉得也不好理解，就是“子公司未分配利润”，附注称：本公司2002年须就从某项享受所得税优惠之子公司收到的股利或利润按本公司的税率（33%）计算补缴与子公司的所得税差额，2003年因本公司变更为外商合资企业后，转回此项递延税项。该递延税项02年末贷方余额2.54元，03年全部转回，由此导致03年利润增加2.54元。笔者不明白的是，公司于2003年3月13日就拿到外商投资股份公司的批复，但03年半年报这笔递延税款仍挂账上，但到了年报就把他转回。

　　南航的会计估计及披露的恰当性我们还需要研究，尤其是国内首发时的巨额调整，单单飞机折旧费会计政策变更，就分别调增南航2000年度净利5.96亿元、01年6.15亿元和02年6.40亿元，而调整后的南航全年净利2000年只有5.35亿元、01年只有4.17亿元、02年也只有5.35亿元。所以，厦航调整前与调整后的财务状况及经营成果存在重大差异就很正常了，我不明白，会计政策怎么会有这么大的效用？会计还有用吗？建发股份所依赖的厦航财务数据与南方航空所依赖的厦航财务数据存在如此天然之别，这正常吗？厦航在进行利润分配等决策时是根据调整前还是调整后的数据？建发股份是否也可以根据调整后的厦经营成果航确认投资收益？

　　总之，在南航02年末18个亿的递延税款负债及03年0.1亿元净利的背后，有太多太多会计游戏的痕迹，笔者佩服南航的精心策划，南航在非典后不久在上交所发行了10亿股A股，募集资金26亿元，当时是03年7月份，南航在半年报亏损11.6亿元下还宣布03年要实现净利2个亿，原来一切都靠会计游戏，转回递延税款6亿元之上，才换来盈利0.1亿元，这一切股民知道吗？

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